内部审计实务指南—各类交易业务错弊指引

由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，审计人员依照集团《内部审计办法》进行审计，并不能保证发现所有的错误与舞弊。为了使审计人员在编制和实施审计计划时，充分关注各类交易业务可能存在的一般性而非针对性的错误与舞弊，特制定本指引。

1． 企业用不符合财务制度的凭证（白条）顶替库存现金；

2．直接从销售收入中“坐支”现金；

3．建立帐外“小金库”，公款私存；

4．利用本单位帐户为其他单位套取现金；

5．扩大现金开支范围，为职工滥发奖金实物；

6．个人长期借用企业现金，不予归还。

1． 银行收款不入帐，套取转移企业资金，即将收到的支票存入银行，财务不登记入帐，同时开出一张同收入款等额的支票将资金转移，财务也不入帐，空中飞。其目的多属贪污、建帐外小金库、为他人套取现金等。

2． 直接虚列维修费、劳务费等无实物购入的支出，从银行提取资金，化公为私。

3． 利用银行存款帐帐、帐单（银行对帐单）长期不符的混乱情况，转移资金、公款私存。

4． 出借帐户、支票、付款委托书等。

5． 不执行国家外汇管理规定，进行逃汇、套汇、私自买卖外汇、变相买卖外汇、倒买倒卖外汇以及私自借贷外汇、私自境外存款。

6． 外汇核销、汇兑不准确、不规范，不符合财务制度和会计制度有关规定，汇兑损益计算不准、分配不对，折合汇率标准的选择不符合有关规定或经常变动、不固定，违反一致性原则。

1． 违反原规定用途被挪作他用。

2． 剩余款项不及时收回清算，长期挂帐。

3． 转移资金的一种手段。

1． 投资资金来源不当。如用变卖固定资产收入投资，用应上交款项进行投资等等。

2． 对外投资是假，转移资金是真。企业以对外投资名义转移资金，从事非法经营活动，向个体、私营企业转借资金。

3． 用公款进行私人投资活动，收益被私分。

4． 短期投资计价方法、入帐时间不对，收益确认不准确、帐务处理不正确。

5． 投资收益不入帐，形成帐外资金、“小金库”，期末未并入“本年利润”之中。

1． 利用应收帐款项目虚增销售额。企业为了完成与国家或上级单位承诺的经济指标或签定的经济合同，采用虚列应收项目方法，虚增销售，隐瞒亏损。或是发生的销售退货、销售折让与折扣不及时调整应收帐款。

2． 转移已经收回的应收帐款，挪作他用。

3． 计提坏帐准备的计算标准、方法、帐务处理不准确、不适当，或有意利用坏帐准备计提或虚设坏帐损失调节企业期间费用。

4． 将实际发生的坏帐损失长期挂帐，使企业债权虚增；已核定的、并冲减应收帐款的坏帐损失又收回后，没有在“应收帐款”上反映，从而转移资金、形成帐外“小金库”等；将部分发生坏帐损失的应收帐款项目的全部金额列为坏帐损失处理，虚减企业债权。

5． 利用预付帐款方式转移企业资金、挪作他用，弄虚作假，形成帐外资金或为个人贪污。

6． 预付帐款合理并有合同依据，但实际预付数额大于约定数额，在所购货物收到、清算货款时又未予以相应扣除多预付部分。

1． 将应计入“递延资产”的待摊费用归入“待摊费用”科目核算。

2． 待摊费用项目不合理，违反了有关财务、会计制度及有关经济法规的规定，如企业将应上交国家的税金通过待摊费用计入成本，罚没款计入待摊费用等等。

3． 分摊期与实际受益期不一致，如保险费受益期跨年，而企业反在本年内几个月即待摊完毕。

4． 分摊金额和比例计算不正确，造成多摊或少摊，或摊销帐务处理不正确。

5． 将应计入待摊费用的项目没有计入待摊而是一次计入成本或挂帐。

6． 利用待摊费用人为调节成本，隐瞒利润或虚增盈利。

由于存货占流动资产比重较大，且种类、品种、规格等形式又繁多，既是管理核算的重点、难点，又是不法分子攫取的主要目标，因此存货的各种错弊表现也不胜枚举。以下是常见的主要错弊形式：

1． 由于企业货物入库管理不严，缺乏必要的稽核手续，由此采购人员很容易利用缺斤少两、实际数少于报帐数的方法，转移企业资金，货物归个人所有。如有的采购员与供货单位串通，使企业付100 公斤货物的货款实际却收到90 公斤。另外10 公斤的货款被采购员与供货单位私分。易于出现这类问题的货物大多是不太容易计量的物资。

2． 企业货款早已付清，可货物较长时间未收到，其实已被挪作他用。或货物虽已入库，但采购人员没有交回发票单据，企业只好长期过帐。

3． 将工程、职工生活福利设施建设等用货物计入生产经营管理用货物，造成企业经营成本不实。

4． 为调节企业盈余，完成承包、考核指标或隐瞒盈利，利用多摊或少摊发货成本调节成本，或直接将已销或耗用货物挂帐，不计入成本。

5． 货物等保管不善，给企业带来大量损失浪费，造成变形损坏、丢失等。

6． 利用委托加工货物方式，向委托加工单位多付货物、加工费，个人从中渔利，贪污公款。

7． 对周转使用的包装容器失控，造成包装容器大量丢失、毁损。

8． 出租、出借包装容器的押金、租金不入帐，形成帐外“小金库”，仓库的“小钱柜”。

9． 低值易耗品与固定资产划分不正确，一般企业易将应归固定资产的财产误列入低值易耗品，特别是那些形状小、但价值大的物品。如手提电话等现代电子办公、通信用品等。

10. 财务核算方面易出现的错弊：

(1) 货物成本结转不正确。

(2) 购货折扣没有相应冲减采购成本，以全价计价从而转移折扣资金，形成帐外“小金库“。

(3) 核算销售过程领用包装容器，没有区分单独计价和不单独计价，而是一概将包装物成本计入

销售费用或其他业务支出。

(4) 企业收回包装容器及再领出使用没有在“包装物——库存已入包装物“中反映。或采用一次

或分次摊销法摊销包装物成本的企业，没有建立收回及在用包装物的备查记录。

(5) 采用分次摊销低值易耗品时，没有区分应归入一年内摊销的“待摊费用“和一年以上摊销完毕的”递延资产“，而是一律记入”待摊费用“中。

11. 以采购存货的名义，利用“预付帐款“方式转移企业资金财产，挪作他用。

12. 将参加展销的货物转移未入库、销售退货不入帐、残值收入不入帐，形成帐外物资、资金，为个人贪污提供了便利条件。

1． 长期投资的资金来源不对。如企业用变卖固定资产收入、长期借款、工程用款等资金从事投

资活动。

2． 以长期投资方式转移企业资金，使企业资产出现“体外“循环，不被企业控制，长期为企业”地下经济“服务。特别是外埠联营方式长期投资，资金一旦投出即不受企业财务控制，长期没有投资收益，而实际收益留存外埠联营单位，供企业人员去外埠花用。这种长期投资实质是企业帐外”银行“。

3． 长期投资计价不正确。或没有包括投资手续费、佣金等费用支付，或将已含的宣告发放但尚未支付的股利或应计利息计入投资成本，待实际收取这部分利息或股利时转作他用或被私分。

4． 在股票投资中混淆成本法与权益法核算方式；根据完成承包或考核指标需要，用投资收益调节盈余。

5． 混淆长短期投资界限，将应属于长期投资项目列入短期投资核算，虚增企业流动资产。或相

反，将短期投资列入长期投资人为削弱企业偿债能力。

6． 债券折价和溢价摊销不正确。将折价购进债券的帐面价值按债券面值记录，而将折价部分转移、挪用或私分；或将溢价部分直接计入生产成本、期间费用等。

7． 企业购买债券的应计利息核算不正确。特别是企业所购债券的发行日或付息日与会计年度不一致时，企业年终没有调整应计利息，从而没有正确反映各会计期间的收益情况。如企业10月1 日购入债券，付息日为第二年3 月1 日，企业在购债券年年终应预计该年最后三个月的应计利息，但企业没有预计，使年终投资收益不实。

8． 长期投资收回时核算及帐务处理不正确，或有意隐瞒收益或亏损，或收回投资被挪用，特别是收回的现金和有形资产部分。

1． 在无形资产取得、计价方面常见的主要错弊形式：

(1) 将不能确指为取得无形资产而发生的支出全部计入无形资产价值。

(2) 将购买无形资产时有关部门收取的相关费用没有计入无形资产价值，而是直接计入期间费用。

(3) 自创无形资产失败后，将费用从生产成本中转出作无形资产核算，而没有计入当期损益。

(4) 将商标宣传的广告费计入无形资产。

(5) 非专利技术和商誉，在没有经过法定评估机构评估情况下，擅自资本化并列入无形资产。

(6) 将土地使用费计入无形资产核算。

(7) 有意利用虚设无形资产来调节企业期间费用，使企业经营成果不实。

2． 无形资产转让业务常见的主要错弊形式：

(1) 混淆无形资产使用权转让和所有权转让，出让方转让无形资产使用权或所有权后，不再进行无形资产摊销或继续摊销无形资产；受让方误将购入的无形资产使用权作资产所有权，虚设无形资产，或购入无形资产所有权后，将资产价值一次计入期间费用，没有实行摊销。

(2) 转让无形资产帐务处理不正确，不符合会计制度规定，如转让收入没有计入“其他业务收入”而是冲减生产成本，或取得无形资产的支出没有计入无形资产（取得所有权）、管理费用、产品销售费用等，而是计入其他资产或成本价值等。特别是转让土地使用权时，没有将补交的土地出让金计入无形资产、留给出让单位的土地出让收益金没有计入营业外收入等等。

(3) 借无形资产转让而转移企业资金，化公为私或挪作他用。

3． 无形资产投资、摊销常见的主要错弊形式：

(1) 用无形资产所有权进行投资，没有相应减少无形资产，增加相应对外投资，而是帐面继续保留无形资产并摊销其价值。

(2) 将用无形资产使用权进行对外投资的无形资产虚减，虚增对外投资。

(3) 接受投资方取得无形资产使用权后没有相应增加“无形资产”、“实收资本”，或误将取得无形资产使用权计作“无形资产”。

(4) 无形资产摊销不均匀，按受益期限均摊或摊销帐务处理不正确；或由于虚增无形资产而使摊销不实。

4． 递延资产中，误将安装在融资租入固定资产上的可以移动的独立设备如暖气设备、通风设备等，计入融资租入固定资产改良支出。

5． 将一年内的待摊费用按递延资产核算，虚增会计年度收益。

6． 利用递延资产、无形资产有意调节企业盈亏、转移资产、资金及隐瞒企业不合理开支。

1． 固定资产折旧范围不正确，或扩大或缩小。最常见的是：将已提维简费、复置金、管网基金等固定资产同时计提折旧，或已提足折旧而仍继续摊提，或对租借固定资产照提折旧，或对已使用并办理结算手续后入帐的固定资产不计提折旧，以保完成承包或考核指标。

2． 任意改变折旧方法。如有的企业将全年折旧集中在半年或10 个月内摊提，余半年或两个月不提折旧；或转出固定资产照提折旧等等。

3． 借委托外单位加工、搞联营之机，向外单位多转移固定资产，个人从中谋私利。

4． 将应列入固定资产的设备、器材等列入低值易耗品。如将价值在2000 元以上的BP 机、手提电话等体积小固定资产，误计入低值易耗品中核算。

5． 接受捐赠固定资产不入帐，长期形成帐外财产。

6． 将融资租入固定资产支付的利息、手续费等计入固定资产原值，而没有计入财务费用。

7． 需要安装的固定资产没有计入在建工程中核算，而是直接增加固定资产并计提折旧。

8． 在“在建工程”中核算固定资产价值时，将不属于固定资产专项工程的其他支出也计入固定资产价值，虚增固定资产计价。

9． 企业筹建期间或“在建工程”完工期限与借款利息、汇兑损益关系划分不清，多计或少计固定资产价值。企业筹建期间，发生的借款利息或汇兑损益，没有将其中应由固定资产负担部分计入固定资产。或处于在建中的固定资产，在其未交付使用或虽已交付使用但未办理竣工决算手续之前发生的利息和汇兑损益，应计入固定资产原值而没有计入，造成虚减固定资产

1． 利用“应付帐款”虚构债务，将已实现的销售收入、材料盘盈款等转入应付帐款。

2． 利用“应付帐款”转移企业收入，为其他单位套购物资，而后从中隐匿收入，贪污受贿。

3． 企业已取得的销售折扣，通过“应付帐款”从企业转出，被个人私分或挪作他用，或增加成本费用等。

4． 应付帐款长期挂帐，使企业负债不实。

5． 利用“预收帐款”为其他单位转移资金、贪污分子贪污公款提供方便，然后个人从中收受贿赂。

6． 利用预收帐款转移企业收入或隐瞒企业销售收入。

7． 企业因非商品交易而采用商业票据结算方式。

8． 将因无资金支付到期的应付票据而银行给予的罚息，计入成本费用。

9． 企业用改变短期借款用途，用于购置固定资产投资建设、股票、债券交易等投资活动中。

1. 用短期借款弥补亏损、充抵收入，隐瞒企业经营真相。

2. 利用应付工资中应计入生产成本等项目工资和应计入“在建工程”项目中工资的互相挤占，调节当期损益，隐瞒真实情况。

3. 将应在营业外支出和应在职工福利费中列支的费用，入帐科目不适当。

4. 固定资产投资方向调节税没有在“在建工程”中核算，而是计入生产成本。

5. 企业代扣代缴的税金拖欠不上交，或将代扣代缴税金转移，挪作他用。

6. 在“应付利润”中将应付给其他单位利润部分长期挂帐，为其他单位建立帐外“银行”。

7. 在权益法核算下，企业没有根据应付利润数额如实转增投资人投资，或用现金、银行存款支付应付投资人收益后，又错误地同时虚增投资人“实收资本”。

8. 在“应付福利费”计提过程中，擅自提高比例，或将应在“在建工程”中列支的福利费，在成本费用中计提，虚增成本。

9. 企业不按规定用途使用福利费，如用于奖金发放等。

10. 利用“预提费用”调节企业成本。如将根本不属于本期应付未付的费用，在本期进行预提。

11. 其他暂收和应付款长期挂帐，挪用暂收资金或被私分贪污；利用“其他应付款”、“其他应交款”等挂列收入，隐瞒利润等等。

1． 企业改变长期借款用途。如用基建专项借款搞债券投资、计划外工程项目等。

2． 利用长期借款利息和有关费用在固定资产价值和当期损益间的分配，调节企业成本费用，隐瞒企业经营真实性。

3． 有意拖欠长期借款本息不予归还，或因借款投资决策失误，造成企业无力还本付息。

4． 没有经过国家有关部门批准，擅自发行债券，或以集资名义发行企业内部债券，为职工谋非法利益。

5． 债券溢价收益不入帐，转移收益资金挪作他用，或将折价损失计入生产成本。

6． 折价和溢价发行债券没有在债券到期前的利息支出中分摊，而是当时全部计入当期成本费用或损益之中。

7． 发行债券利息支出帐务处理不正确，用来调节生产成本，或将应计入固定资产成本的利息支出计入成本、费用；或将属于生产成本、当期损益的利息支出计入固定资产筹建工程。

8． 债券发行超出国家规定范围，违反国家批准规定的利率，擅自变动利率发行。

9． 融资租入固定资产支付的利息和手续费，没有在安装、组建期间与交付使用期间正确划分，或将支付的利息、手续费从一开始就直接计入当期损益，或全部归入固定资产价值中，造成企业经营成果不实，固定资产价值确定不准确。

10. 在采用补偿贸易方式偿还引进设备款的核算中，企业将在经销产品与返销还款产品、以及正常劳务收入与来料加工收入相混淆，隐瞒企业营业收入。

1． 将非经营部门发生的费用计入经营费用成本，或把经营费用在营业外支出和在建工程项目中列支。

2． 部门领用备品配件过多，没有及时退库而大量积压在使用单位，成本核算时将多领维修配件计入成本。

3． 待摊费用未按受益对象分摊，摊销期限不合理，各期分配标准不统一；预提费用项目余额年终未冲减成本。

4． 职工福利经费、教育经费、工会经费、业务招待费等未按规定比例计列，或提取基数不实，实际开支乱列。

5． 乱挤乱摊成本。将不应计入成本费用的支出计入成本。如将赞助费、协会会费等计入经营费用，将资本性支出一次计入成本等。

6． 虚减商品成本。将应计入成本的费用不计入成本，如将进口费用等挂帐，以虚增利润，完成承包考核指标。

7． 将经营人员工资与非经营人员工资混淆，将成本费用支出与营业外支出相混淆，将成本费用与期间费用混淆。

8． 存货成本计算方法经常变动，违反一致性原则。

9． 由于其他会计核算不正确造成企业成本不实，如固定资产不入帐，少提折旧等。

1． 投资资本计价不准，造成实收资本不实。在货币资金中，企业实际还未收到投入货币资金，就以合同规定金额、日期增记实收资本，造成实收资本虚增。

2． 企业在筹建期间，实收资本等于注册所需资本，待正常营业后，又将投资资本抽回，使“实收资本”名存实亡。

3． 企业误计或有意利用汇率调节以外币投资的实收资本，如将外币以当日最低价折算人民币，登记实收资本。

4． 以实物投资时，其实际价值实际远小于投入资本登记价值，虚增投资人权益。

5． 无形资产投资作价不准确，没有经过有关部门审批、评估，且非专有技术和专利技术并非中国所必须，不适应中国现实条件。

6． 企业将接受捐赠固定资产、资金，资产评估净增值等没有相应增加“资本公积”，而是挪作他用（或部分挪作他用）、冲减成本费用或当期收益。

7． 企业实际到位的注册资金数额小于登记规定的最低限额。

8． 企业溢价发行股票，其溢价净额没有按规定转作资本公积，而是转作发放股利等。

9． 在分担收益和承担经济责任的核算中，如资本公积的资本化，没有按投资者投资比例分配，而是收益分配倾向企业、个人所有者，风险承担倾向某方投资者资本承担。如资本公积转作实收资本，没有按出资比例增加各投资人权益。

1. 提取盈余公积时间或比例不正确，如在计提所得税前提取法定盈余公积，提取比例大于或小于10%。

2. “本年利润”核算不正确，特别是少计营业外收入、投资收益等，造成利润虚减，漏缴所得税。

1． 由于不能正确确认销售收入实现的条件和时间，或有意调节企业实现销售收入额，使企业销售收入虚增或虚减，如将委托代销而并未销售出去的商品算作已实现销售，将已售出但仍存放在企业的商品的销售收入挂帐，没有列入销售收入；企业内部基建等购用本企业库存而未计入销售收入，有意隐瞒销售收入的实现等等。

2． 发生的销售退货、折让和折扣等帐务处理不正确，没有冲减当期销售收入，退货形成帐外物资。

3． 销售成本结转不实，或计价方法前后不一致，商品成本结转不正确。

4． 销售税金计算不正确，或计税依据不准，造成偷漏税收或多交税收。

5． 将出口退税等没有按规定记帐，而是挪作他用。

6． 将应属于产品销售收入的销售额计入其他销售收入，从而漏缴或少缴流转税等。

7． 企业投资净收益没有计入利润总额，而是长期挂帐或冲减成本费用，或隐瞒投资收益。

8． 将应属于企业主营业务的收入列作营业外收入，偷漏流转环节税等，或将营业外收入项目挂帐，挪作他用。

9． 利润分配不符合有关规定，向职工消费，生活福利过于倾斜，公益金过大。

10. 企业弄虚作假，虚盈实亏，或虚亏实盈，为完成承包合同指标或考核指标，或将国有或集体公众资产向企业、个人转移，侵占国家利益。